Yrd.Doç.Dr.Özgür BİYAN
Balıkesir Üni. Bandırma İİBF, Maliye Bölümü
(Bu makale E-Yaklaşım Dergisinin Şubat 2012 sayısında yayınlanmıştır).
I. GİRİŞ
Belge düzeni vergilendirme işlemlerinin temelini oluşturmaktadır. Her işlemin tevsik edilmesi esastır. Mükellefler ticari yaşam içerisinde gelirlerini ve giderlerini oluşturan kalemleri ancak belgelendirdikleri takdirde kazançlarından indirim konusu yapabilmekte ve işlemi gerçekleştiğine dair ispatlayabilmektedir.
Vergi hukukumuzda düzenlenmiş çok sayıda belge bulunmaktadır. Başta fatura olmak üzere bu belgelerin usulüne uygun tanzim edilmesi geçerlilik açısından önem arz etmektedir. Ticari hayatta gelir ve gider kalemleri fatura ve benzeri belgelerle tevsik edilirken, mal hareketleri de sevk irsaliyesi adı verilen taşıma belgesine bağlanmıştır.
Ticari malların bir yerden bir yere taşınması, mükelleflerin kendi işletmeleri arasında malların taşınması, şubeler arasında malların taşınması, hatta “muhtelif müşteriler” şeklinde açıklama ile daha satılmadığı halde satılmak üzere malların taşıtlara yüklenmesi vb. tüm mal sevkiyatları sevk irsaliyesi ile yapılmak durumundadır. Denilebilir ki idare kazançları fatura vb. belgelerle izlemeye veya tespit etmeye çalışırken, elde edilen kazançlar karşılığı ne kadar, ne değerde mal sevkiyatının gerçekleştiğini de irsaliyeler aracılığı ile izleyebilmektedir. Dolayısıyla irsaliyelerin ticari hayat içerisinde değeri göz ardı edilemeyecek boyutdadır. Hatta sadece irsaliye eksikliğinden araçların trafikten alıkonulabilmesi bile bu belgenin öneminin anlaşılması bakımından gerçekçi bir göstergedir.
Bu çalışmada irsaliye ile ilgili düzenlemelere yer verildikten sonra uygulamada görülen eksiklikler dile getirilecek ve kanuni bir eksiklik olarak görülen imza hususuna değinilecektir.
II. İRSALİYE’YE İLİŞKİN DÜZENLEMELER
VUK’nun 230. maddesine göre malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından taşındığı veya taşıttırılması halinde alıcının, taşınan ve taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması zorunludur. Ayrıca malın bir yükümlünün birden çok işyerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması zorunlu hale getirilmiştir. Sevk irsaliyelerine müşteri adresi, vergi dairesi ve hesap numarasının da yazılması gerekir (VUK.m.230/3).
Bu şekilde alıcı, satıcı veya malı gönderen tarafından düzenlenmesi gereken sevk irsaliyesinin tarihi ile irsaliye numarasının faturaya kaydedilmesi zorunludur (VUK.m.230/1-5). Ayrıca toplu sevk irsaliyesi ile nakledilen malın satışının yapılması halinde teslim anında fatura düzenlenmesi gerekir.
Sattıkları mallar dolayısıyla VUK’nun 231/5. maddesinin yükümlülere tanıdığı, malın tesliminden itibaren faturanın 7 gün içinde düzenlenmesi imkânından vazgeçerek, bu yükümlülüğü derhal yerine getirmek isteyen yükümlüler, fatura ve sevk irsaliyesini ayrı ayrı düzenlemeksizin diledikleri takdirde, usulüne uygun olarak “irsaliyeli fatura” düzenleyebileceklerdir[i].
Sevk irsaliyesi dışında düzenlenen diğer bir irsaliye ise taşıma irsaliyesidir. VUK’nun 240. maddesine göre ücret karşılığında eşya taşıyan gerçek ve tüzel kişilerin naklettikleri eşya için düzenledikleri belgelere taşıma irsaliyesi adı verilmektedir.
Nakliyat ambarları, daha sonra nakledilmek üzere ambara teslim edilen ve birden fazla kişinin mallarının bir arabayla taşınmasının söz konusu olduğu durumlarda, gerekli bilgileri ihtiva eden ve sıra numarası dâhilinde teselsül ettirilen üç nüsha ambar tesellüm fişi düzenleyeceklerdir. Bu şekilde fiş düzenlenmesi halinde, fişin bir nüshası malı taşıttırana, bir nüshası malı taşıyan aracın sürücüsüne verilir ve bir nüshası da nakliyat ambarında saklanır. Fişin taşıttıran nezdinde kalan nüshası taşıma irsaliyesi yerine geçer[ii].
III. İRSALİYELERDE İMZA ZORUNLULUĞUNUN OLMAMASI
Düzenlemelerden de anlaşılacağı üzere irsaliye “mal hareketleri” üzerine düzenlenmiş bir belgedir ve ticari hayat içerisinde yaygın bir şekilde kullanılmaktadır. Kanun koyucu VUK’nun 230. maddesinde mal sevkinin bulunduğu durumlarda alıcı veya satıcı tarafından irsaliye düzenlenmesinin zorunlu olduğunu hüküm altına almıştır. Ancak kanaatimce bu düzenleme bir noktada yetersizdir.
Sevk irsaliyesine göre taşınan bir malın, gerçekten karşı tarafa ulaştırıldığına dair en önemli unsur karşı tarafın malı aldığına dair “imza” atmasıdır. Uygulamada mükellefler kendilerini korumak ve işlemlerinin gerçekliğini ispatlayabilmek adına imza hususunu yerine getirmektedir. Diğer deyişle mal teslim edildiğinde her iki taraf da sevk irsaliyelerini imza etmektedirler. Ancak ispat yükü açısından son derece önemli olan bu husus kanuni düzenlemelerde bulunmamaktadır[iii]. Başka bir ifadeyle sevk irsaliyesinin imzalanması hususu kanuni bir zorunluluktan değil, ticari teamüllerin getirdiği bir alışkanlıktan kaynaklanmaktadır. Dolayısıyla sevk irsaliyesi gibi mal hareketlerinin tespitinde önemli konuma sahip bir belgede alıcının imzasının bulunması hususunda kanuni bir zorunluluk olmaması kanaatimce ciddi bir eksikliktir, ilgili maddelerde ilavelerle düzeltilmesi gerekmektedir.
İmza hususunun zorunlu hale getirilmesi ile ilk olarak malın teslim edilmesi olayı ispatlanmış olacaktır. Mükellef de bu hususta ispat yükünden kurtulacağı gibi idare de teslimin tam olarak gerçekleştiğini kanuni zorunluluk olması durumunda taraflardan talep edebilecek ve tespit edebilecektir. Oysa ticari teamül olarak uygulanan irsaliyelerdeki imza hususu kanuni bir zorunluluk olmadığından mükellefin suçlanması ya da aksini ispat etmesini beklemesi söz konusu olamayacaktır.
Diğer yandan teslimin fiilen gerçekleştiğinin ortaya konması ve bunun kanuni bir zorunluluğa dayanması, tamamen mal teslimleri üzerinden alınan KDV açısından da önemlilik arz etmektedir. Böylece KDV’nde vergiyi doğuran olay fiilen gerçekleştiği tespit edilebilecektir.
Öte yandan sevk irsaliyesine imza zorunluluğunun getirilmesi ile ticaret hukukunda ve vergi usul hukukunda faturaya ilişkin düzenlemeler desteklenmiş olacak, malın tesliminden itibaren faturanın 7 gün içinde düzenlenmesi hususu (VUK m.231/5) ve TTK kapsamında faturaya 8 gün içinde itiraz edilmesi hususu (6762 Sayılı TTK.m.23/3 ve 6102 Sayılı TTK.m.21/3) ile bütünlük teşkil edeceği ve aynı amaca hizmet edeceği düşüncesindeyiz.
IV. SONUÇ
Ticari hayatın önemli belgelerinden biri olan ve mal hareketlerinin izlenebilirliğini kolaylaştıran irsaliye uygulaması, ticari hayatta sıklıkla başvurulan bir belgedir. Mal hareketini gösteren bu belgeye malın teslim edildiği/alındığı işlemini gerçekleştirirken taraflarca imzalanması zorunluluğunun getirilmeyişi kanaatimizce kanuni bir eksikliktir. Aynı faturada olduğu gibi sevk irsaliyesinin de malın teslimi sırasında malı satan ve malı alanca imzalanmasının zorunlu hale getirilmesi çalışmada ifade edilmeye çalışıldığı pek çok husus açısından yerinde olacaktır.
[i] 211 sayılı VUK Genel Tebliği, 12.09.1991 tarihli ve 20989 sayılı Resmi Gazete.
[ii] Karakoç, Yusuf; Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, 2.bası, Dokuz Eylül Üniversitesi, Hukuk Fakültesi, Döner Sermaye İşletmesi Yayınları, No:77, İzmir, 1997, s.128.
[iii] Bu konuda kanuni düzenlemelerde fark ettiğimiz bu hususu destekleyen tek düzenleme 211 Seri No’lu VUK Genel Tebliğinde ek olarak sunulan “irsaliyeli fatura” örneğidir.
